Gesamtplanbetrachtung

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Der BFH hatte sich in seinem Urteil vom 09.12.2014 (IV R 29/14) mit der unentgeltlichen Übertragung eines Mitunternehmeranteils nach Veräußerung von Sonderbetriebsvermögen und dem sogenannten Gesamtplan geäußert.

Der BFH hatte bereits in mehreren Einzelfällen untersucht, ob die Voraussetzungen eines Gestaltungsmissbrauchs nach § 42 AO vorliegen oder ob eine Norm des materiellen Steuerrechts teleologisch dahingehend auszulegen ist, dass sie auf einen bestimmten Lebenssachverhalt nicht angewendet wird, obwohl der Tatbestand der Norm dem Wortlaut nach verwirklicht sein konnte.

Grundlage der Steuerrechtsanwendung war jeweils die zivilrechtliche Gestaltung. Erfüllt diese die Voraussetzungen des § 42 AO, entsteht der Steueranspruch nach § 42 Abs. 1 Satz 3 AO heutiger Fassung so, wie er bei einer den wirtschaftlichen Vorgängen angemessenen Gestaltung entsteht. Anderenfalls ist das Steuergesetz auf das zivilrechtlich verwirklichte Rechtsgeschäft anzuwenden. Bei der Auslegung des Steuergesetzes sind die allgemeinen Grundsätze anzuwenden, zu denen auch die am Zweck des Gesetzes orientierte Auslegung gehört.

Vor diesem Hintergrund hat der BFH entschieden, dass die Tarifvergünstigung nach § 34 EStG dem Zweck diene, die zusammengeballte Realisierung der während vieler Jahre entstandenen stillen Reserven nicht dem progressiven Einkommensteuertarif zu unterwerfen.

Die Tarifvergünstigung setze deshalb voraus, dass alle stillen Reserven der wesentlichen Grundlagen des Betriebs in einem einheitlichen Vorgang aufgelöst würden. Die kurz vor einer Veräußerung oder Aufgabe des Betriebs stattfindende Übertragung wesentlicher Betriebsgrundlagen ohne Aufdeckung der in ihnen gebundenen stillen Reserven stehe einer Tarifbegünstigung des Veräußerungs- oder Aufgabegewinns dann entgegen, wenn beide Vorgänge auf einem vorher gefassten Plan beruhten.

Gegenstand der Übertragung nach § 6 Abs. 3 EStG bzw. § 7 Abs. 1 EStDV a.F. ist die betriebliche Sachgesamtheit in dem Umfang, den sie im Zeitpunkt des wirtschaftlichen Übergangs hat. Vorherige Veränderungen des Betriebsvermögens, etwa in Gestalt von Entnahmen oder Veräußerungen, stehen der Buchwertfortführung nicht entgegen, sofern diese nicht den Untergang der Sachgesamtheit als funktionsfähige betriebliche Einheit bewirkt haben (BFH, 14.07.2016, IV R 19/13).

Zur Vermeidung des Vorwurfs der Anwendung eines Gesamtplanes, sollte daher jeder einzelne Gestaltungsschritt sorgsam durchdacht werden. Die Ansicht des BFH vom 16.12.2015 (IV R 8/12) RZ 16 ist hier sehr hilfreich.

Haben Sie Fragen zu dieser Thematik, sprechen Sie mich gern an.

cpm – Steuerberater Claas-Peter Müller, Hamburg

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